Provisões

1) Dois tipos de provisões: “provisões” e “provisões para perdas (de crédito esperadas)”

Existem dois tipos de provisões:
a) as provisões (propriamente ditas ou em sentido restrito); e
b) as provisões para perdas ou provisões para perdas de crédito esperadas.

2) Definições:

2.1)”Provisões”:

I) Provisões são gastos emergentes de obrigações presentes, resultantes de acontecimentos passados, destinados a acautelar ou prevenir despesas (exfluxos de recursos, isto é, pagamentos ou saídas de caixa e seus equivalentes) que a empresa estima que provavelmente irá ter no futuro, de tempestividade (data da constituição da dívida) e/ou quantia incerta, desde que possa ser feita uma estimativa fiável das respetivas quantias.

II) «Provisão: é um passivo de tempestividade ou quantia incerta.» É a definição da Norma Contabilística e de Relato Financeiro [NCRF] 21, parágrafo 8 ^[1]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf.

2.2) “Provisões para perdas” (de crédito esperadas):

Provisões para perdas ou provisões para perdas de crédito esperadas (loan loss provision [LLP]) são gastos destinados a acautelar ou prevenir perdas por imparidade em relação a compromissos de concessão de empréstimo, a compromissos de contratos de garantia financeira, a contas a receber de locações, a ativos financeiros ou a ativos resultantes de contratos, que a empresa estima que provavelmente irá ter que reconhecer no futuro, de tempestividade (data da perda) e/ou quantia incerta, desde que possa ser feita uma estimativa fiável das respetivas quantias.

Sobre estas provisões, cfr. parágrafo 5.5 da IFRS 9, constante do Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da Comissão Europeia, de 3 de novembro de 2008, com as alterações subsequentes (que contém os textos consolidados das IAS e IFRS adotadas) ^[2]Consultar o Regulamento (CE) n.º 1126/2008 no link: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=CELEX:02008R1126-20230101.

Assinale-se que as provisões para perdas ou provisões para perdas de crédito esperadas constituem igualmente «passivo de tempestividade ou quantia incerta». Logo, esta última definição de provisão, tal como está formulada, embora conste da NCRF 21, que versa apenas sobre as provisões propriamente ditas, emergentes, portanto, de obrigações presentes resultantes de acontecimentos passados, também é suscetível de abranger as provisões para perdas (de crédito esperadas).

«Perda por imparidade: é o excedente da quantia escriturada de um ativo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relação à sua quantia recuperável» (parágrafo 4 da NCRF 12 ^[3]Consultar a NCRF 12 no link: https://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/2016/normas%20com%20retifica%C3%A7%C3%A3o/NCRF_12.pdf.

Sobre as provisões para perdas (de crédito esperadas) ver em baixo ponto 5.

2.3) Provável:

Provável – um facto, acontecimento ou evento (uma despesa, uma perda de crédito) é provável quando é mais provável que ocorra do que não ocorra (cfr. NCRF 21, parágrafo 9).

3) Slide/diapositivo das “provisões” e das “provisões para perdas”:

4) Provisões (tout court [sem mais], propriamente ditas, em sentido restrito):

4.1) Destinam-se a acautelar despesas i) que a empresa estima que provavelmente irá ter no futuro, ii) previsíveis ou imprevisíveis quanto ao seu exato momento e iii) previsíveis ou imprevisíveis quanto ao seu exato valor:

Três fatores:

As provisões destinam-se a acautelar despesas:
i) de verificação provável, isto é, que a empresa estima que provavelmente irá ter no futuro (sendo que o grau da probabilidade da ocorrência da despesa vai desde o “mais provável que ocorra do que não ocorra” até ao “altamente provável/quase certo”),
i) previsíveis ou imprevisíveis quanto ao seu exato momento e
ii) previsíveis ou imprevisíveis quanto ao seu exato valor.

Concretização com exemplos:

Tomemos como exemplo uma empresa que estima que provavelmente será condenada por um Tribunal ou por uma entidade reguladora. Ora, as despesas (exfluxos de recursos) que geram a constituição de provisões são prováveis quanto à sua verificação, mas:

a) imprevisíveis quanto ao seu exato momento e imprevisíveis quanto ao exato valor de exfluxo de recursos (a empresa antecipa que provavelmente será condenada, mas não sabe a data a partir da qual ficará obrigada a pagar caso seja condenada, nem sabe o exato valor que terá de pagar caso seja condenada);
b) imprevisíveis quanto ao seu exato momento, mas previsíveis quanto ao exato valor de exfluxo de recursos (a empresa antecipa que provavelmente será condenada, sabe o valor que terá de pagar caso seja condenada, mas não sabe a data a partir da qual ficará obrigada a pagar caso seja condenada);

c) previsíveis quanto ao seu exato momento, mas imprevisíveis quanto ao exato valor de exfluxo de recursos (a empresa antecipa que provavelmente será condenada, sabe a data a partir da qual ficará obrigada a pagar caso seja condenada, mas não sabe o valor que terá de pagar caso seja condenada); ou ainda
d) previsíveis quanto ao seu exato momento e previsíveis quanto ao exato valor de exfluxo de recursos (a empresa antecipa que provavelmente será condenada, sabe a data a partir da qual ficará obrigada a pagar caso seja condenada e sabe o exato valor que terá de pagar caso seja condenada).

4.2) Princípio da prudência; o dinheiro como que é “colocado de lado”:

A constituição de provisões é uma manifestação do princípio da prudência que vigora no Direito Contabilístico (cfr. art. 37.º da Estrutura Conceptual do Sistema de Normalização Contabilístico ^[4]Consultar a Estrutura Conceptual no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/2016/normas%20com%20retifica%C3%A7%C3%A3o/EstruturaConceptual.pdf).

Com efeito, do decurso da atividade da empresa decorrem riscos de ocorrer determinados factos geradores de saídas de caixa; ora, através das provisões, a empresa como que “coloca dinheiro de lado” para fazer face a despesas que, com probabilidade, venham a ocorrer no futuro.

4.3) Requisitos para o reconhecimento contabilístico de provisões:

Uma provisão só deve ser reconhecida quando, cumulativamente:

i) uma entidade tenha uma obrigação presente (resultante de um acontecimento passado), emergente:
      a) da Lei (por exemplo, emergente de responsabilidade civil extracontratual por factos ilícitos,
      b) de contratos que celebrou com terceiros (responsabilidade civil contratual),
      c) dos respetivos estatutos (pacto social ou contrato de sociedade),
      d) se for resultante das práticas normais dos negócios, de usos ou costumes, de um desejo de manter boas relações negociais, de um desejo de agir de maneira equilibrada ou de um padrão ou modelo estabelecido de práticas passadas ou de políticas publicadas e, em consequência, a entidade tenha criado uma expectativa válida nessas outras partes de que cumprirá com essas responsabilidades (obrigações construtivas).

ii) seja provável que um exfluxo de recursos (pagamentos ou saídas de caixa e seus equivalentes) que incorporem benefícios económicos será necessário para liquidar a obrigação; e

iii) possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação (NCRF 21, parágrafo 13 ^[5]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf).

4.4) Integram o passivo não corrente e/ou o passivo corrente – subcontas das provisões e exemplos:

4.4.1) Provisões – passivo não corrente:

Código de contas: ^[7]O Código de Contas (CContas) consta do Anexo 2 da Portaria n.º 218/2015, de 23 de julho – consultar no link: https://files.dre.pt/1s/2015/07/14200/0495804979.pdf
2 – Contas a receber e a pagar
     29 – Provisões;
          291 – Impostos;
          292 – Garantias a clientes;
          293 – Processos judiciais em curso;
          294 – Acidentes de trabalho e doenças profissionais;
          295 – Matérias ambientais (reparação de danos de caráter ambiental – responsabilidade civil extracontratual);
          296 – Contratos onerosos (provável responsabilidade civil contratual por incumprimento definitivo, cumprimento defeituoso ou mora;
          297 – Reestruturação (programa planeado e controlado pelo órgão de gestão e que altera materialmente o âmbito de um negócio empreendido por uma entidade ou a maneira como o negócio é conduzido [NCRF 21, §8 ^[8]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf]);
          298 – Outras provisões.

4.4.2) Provisões – passivo corrente:

6 – Gastos;
     67 – Provisões do período;
          671 – Impostos;
          672 – Garantias a clientes;
          673 – Processos judiciais em curso (de qualquer natureza: cível, administrativo, tributário, contraordenacional, penal/criminal);
          674 – Acidentes no trabalho e doenças profissionais;
          675 – Matérias ambientais;
          676 – Contratos onerosos (provável responsabilidade civil contratual por incumprimento definitivo, cumprimento defeituoso ou mora;
          677 – Reestruturação;
          678 – Outras provisões.

Estes códigos constam do código de contas do sistema de normalização contabilística (SNC) em vigor ^[9]O Código de Contas (CContas) consta do Anexo 2 da Portaria n.º 218/2015, de 23 de julho – consultar no link: https://files.dre.pt/1s/2015/07/14200/0495804979.pdf.

4.4.3) Exemplos concretos:

i) Em julho de 2021, questionado sobre um processo-crime de fraude fiscal instaurado contra a EDP – Energias de Portugal, S.A, com fundamento na falta de pagamento de mais de 100 milhões de euros de imposto do selo, o respetivo CEO, Miguel Stilwell d’Andrade, afirmou que a empresa estava tão «confortável» com o desfecho desse processo que nem sequer planeava «registar provisões» ^[10]https://eco.sapo.pt/2021/07/30/edp-rejeita-fazer-provisao-de-100-milhoes-pelo-imposto-de-selo-da-venda-das-barragens/.

i) «Os resultados da Galp Energia no quarto trimestre de 2022 irão ser penalizados (…) por uma provisão de 60 milhões ligada ao processo de encerramento da refinaria de Matosinhos» ^[11]Consultar a notícia no link: https://expresso.pt/economia/economia_energia/2023-01-30-Resultados-da-Galp-serao-penalizados-em-160-milhoes-de-euros-por-provisao-e-imparidade-d7051ede.

ii) Em 2020 o Banco Montepio constitui provisões para o risco de pagar coimas num valor global de 30 milhões ao Banco de Portugal e à Autoridade da Concorrência ^[12]Consultar a notícia no link: https://jornaleconomico.sapo.pt/noticias/banco-montepio-constitui-provisoes-para-risco-de-pagar-coimas-de-30-milhoes-a-pagar-ao-supervisor-584669.

4.5) Provisões aceites fiscalmente – dedutibilidade:

Provisões fiscalmente dedutíveis ˂ provisões aceites contabilisticamente:

Nem todas as provisões aceites contabilisticamente são aceites como gastos fiscais; ou seja, nem todas as provisões aceites contabilisticamente são suscetíveis de ser deduzidas ao lucro tributável em sede de IRC.

Com efeito, os requisitos estabelecidos no Código do IRC (CIRC) para a aceitação fiscal das provisões são mais apertados do que os requisitos estabelecidos nas Leis Contabilísticas, concretamente na NCRF 21 ^[13]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf.

Ora, sobre a aceitação fiscal das provisões versa o art. 39.º do CIRC ^[14]Consultar o CIRC no link: https://dre.pt/dre/legislacao-consolidada/lei/2014-64205634, que estabelece um elenco taxativo (numerus clausus) de provisões fiscalmente dedutíveis ^[15]Sobre esta matéria, vide Gustavo Lopes Courinha, Manual do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, Almedina, Coimbra, 2019, págs. 89 a 91.. Vejamos.

Artigo 39.º do CIRC – Provisões fiscalmente dedutíveis:

Assim:
«1 – Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:
a) As que se destinem a fazer face a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de tributação;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços;
c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal, de caráter genérico e abstrato, pelas empresas de seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia;
d) As constituídas com o objetivo de fazer face aos encargos com a reparação dos danos de caráter ambiental dos locais afetos à exploração, sempre que tal seja obrigatório nos termos da legislação aplicável e após a cessação desta» (art. 39.º, n.º 1, 40.º e 23.º, n.ºs 1 e 2 al. i), todos do CIRC).

Se os factos ou eventos geradores das provisões não se verificarem as provisões consideram-se rendimentos:

As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos neste artigo consideram-se rendimentos do respetivo período de tributação (art. 39.º, n.º 4 do CIRC ^[16]Consultar o CIRC no link: https://dre.pt/dre/legislacao-consolidada/lei/2014-64205634).

Art. 28.º-C, n.º 6 do CIRC:

6 – Quando se verifique a anulação de provisões para riscos gerais de crédito, bem como de perdas por imparidade e outras correções de valor não previstas no n.º 2 do artigo 28.º-A, são consideradas rendimentos do período de tributação, em 1.º lugar, aquelas que tenham sido aceites como gasto fiscal no período de tributação da respetiva constituição.

O art. 28.º-C, n.º 6 do CIRC versa nomeadamente sobre a anulação de “provisões para riscos gerais de crédito” agora denominadas “provisões para perdas de crédito esperadas”). Sobre estas ver, em baixo, o ponto 5 e, em cima, o ponto 2 e o slide no ponto 3.

4.6) Provisões vs perdas por imparidade (ou, em sentido corrente, “imparidades”):

4.6.1) Perdas por imparidade – definição:

«Perda por imparidade: é o excedente da quantia escriturada de um ativo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relação à sua quantia recuperável» (NCRF 12, parágrafo 4 ^[17]Consultar a NCRF 12 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/2016/normas%20com%20retifica%C3%A7%C3%A3o/NCRF_12.pdf).

4.6.2) Provisões vs imparidades:

a) Factos que ainda não ocorreram vs factos que já ocorreram:

As provisões destinam-se a acautelar o risco de ocorrerem no futuro despesas, pagamentos ou saídas de caixa, mas que ainda não ocorreram efetivamente. Por seu turno, as perdas por imparidades destinam-se a reconhecer perdas de valor em ativos que já ocorreram.

Nas provisões, há uma prognose ou previsão feita com base num juízo de probabilidade de ocorrer no futuro determinadas despesas. Inversamente, nas perdas por imparidade há uma constatação ou reconhecimento de um facto que já ocorreu, por exemplo, um atraso no pagamento de uma dívida a receber (mora) (crédito da empresa sobre clientes) superior a seis meses a contar da data do respetivo vencimento.

b) Acautelar despesas vs acautelar perdas de receita:

As provisões destinam-se a acutelar despesas. Por sua vez, as perdas por imparidade destinam-se a acutelar perdas de receita.

c) Obrigação (presente) vs ativo:

As provisões assentam na existência de uma obrigação presente (resultante de um acontecimento passado), isto é, já constituída, emergente da Lei, de contratos, de responsabilidade civil extracontratual, dos estatutos (pacto social ou contrato de sociedade) da empresa ou meramente construtiva.

Por sua vez, as perdas por imparidade assentam na existência de um ativo.

4.7) As “provisões” abrangem as provisões para créditos de cobrança duvidosa e para perdas operacionais futuras (expectativa de queda futura na receita (faturação / volume de negócios)?

Parágrafos 62 e 63 da NCRF 21:

«Perdas operacionais futuras» (parágrafos 62 e 63 da NCRF 21 que versa sobre «provisões, passivos contingentes e activos contingentes» ^[18]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf):

«62 — Não devem ser reconhecidas provisões para perdas operacionais futuras, uma vez que estas não satisfazem a definição de passivo nem os critérios gerais de reconhecimento estabelecidos.
63 — Uma expectativa de perdas operacionais futuras é uma indicação de que certos activos da unidade operacional podem estar em imparidade, pelo que a entidade deverá testar estes activos quanto a imparidade segundo a NCRF 12 — Imparidade de Activos.»

Continuação, com ressalva das provisões para perdas (de crédito esperadas):

Com efeito, as provisões (propriamente ditas) destinam-se a acautelar o risco de ocorrerem no futuro determinadas despesas (exfluxo de recursos, pagamentos ou saídas de caixa e seus equivalentes) que sejam emergentes de obrigações presentes, resultantes de acontecimentos passados. Logo, salvo no caso das entidades que devam constituir provisões para perdas de crédito esperadas (ver em baixo o ponto 5), não devem ser reconhecidas provisões para fazer face a expectativas de queda futura na receita (faturação / volume de negócios), nomeadamente no caso de existência de expectativa de incumprimento generalizado ou específico de direitos de crédito da empresa.

Ou seja, em teoria, rigorosamente e com a ressalva que fizemos, não devem ser constituídas provisões para créditos de cobrança duvidosa. Por exemplo, uma empresa de construção civil que, por causa de uma crise económica generalizada, prevê que haja no futuro um aumento significativo dos incumprimentos dos respetivos clientes (por exemplo, incumprimentos de contratos-promessa de compra e venda de imóveis) não deve, por esse motivo, constituir provisões. Não está, nesse caso, reunido o requisito da existência de uma obrigação presente (ver em cima ponto 4.3).

4.8) Reversão de provisões; alterações de provisões:

As provisões devem ser revistas à data de cada balanço e ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provável que seja necessário um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos futuros (pagamentos ou saídas de caixa e seus equivalentes) para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida (NCRF 21, parágrafo 58 ^[19]Consultar a NCRF 21 no link: http://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/normas/NCRF%2021.pdf).

Quando forem utilizadas quantias descontadas, a quantia de uma provisão aumenta em cada período para refletir a passagem do tempo. Este aumento é reconhecido como um gasto financeiro (NCRF 21, parágrafo 59).

5) Provisões para perdas (de crédito esperadas):

Sobre a definição destas provisões ver em cima ponto 2.2 e o slide no ponto 3.

5.1) Âmbito objetivo ou material – empréstimos, contratos de garantia financeiras, locações, ativos financeiros e ativos resultantes de contratos:

As provisões para perdas ou provisões para perdas de crédito esperadas (loan loss provision [LLP]) têm o seu âmbito objetivo ou material circunscrito a:
a) compromissos de concessão de empréstimo,
b) compromissos de contratos de garantia financeira,
c) contas a receber de locações,
d) ativos financeiros e
e) ativos resultantes de contratos.

(cfr. parágrafo 5.5 da International Financial Reporting Standard 9 [IFRS 9], constante do Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da Comissão Europeia, de 3 de novembro de 2008 ^[20]Consultar o Regulamento (CE) n.º 1126/2008 no link: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=CELEX:02008R1126-20230101).

Dentro desta categoria destacam-se as provisões para crédito malparado. Deve entender-se que as provisões para perdas de crédito esperadas relativas a compromissos de concessão de empréstimo e contratos de garantia financeira abrangem tanto as (antigas) provisões “para risco específico de crédito” como as provisões “para riscos gerais de crédito”.

5.2) Regime:

«Para os compromissos de empréstimo e contratos de garantia financeira, a provisão para perdas é reconhecida como uma provisão» (IFRS 7, Apêndice B, parágrafo B8E).

5.3) Âmbito subjetivo – instituições de crédito, sociedades financeiras, entidades emitentes de valores mobiliários e outros:

As provisões para perdas (de crédito esperadas) não estão previstas no Sistema de Normalização Contabilística (SNC); estão apenas previstas nas normas internacionais de contabilidade (NIC), constantes do Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da Comissão, de 3 de novembro de 2008 (versão atualizada/consolidada) ^[21]Consultar o Regulamento (CE) n.º 1126/2008 no link: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=CELEX:02008R1126-20230101.

A) Entidades que têm o dever de adotar as NIC e, consequentemente, o dever de constituir provisões para perdas (de crédito esperadas):

A-I) Instituições de crédito e sociedades financeiras:

As entidades sujeitas à supervisão do Banco de Portugal devem elaborar as demonstrações financeiras em base individual e as demonstrações financeiras em base consolidada, quando aplicável, de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade (NIC), tal como adotadas, em cada momento, por Regulamento da União Europeia (arts. 1.º, 2.º e 7.º do Aviso do Banco de Portugal n.º 5/2015 ^[22]Consultar o Aviso do Banco de Portugal n.º 5/2015 no link: https://www.bportugal.pt/sites/default/files/anexos/cartas-circulares/5-2015a.pdf, que revogou o Aviso do Banco de Portugal n.º 1/2005 e o Aviso do Banco de Portugal n.º 3/95).

Princípio da exclusividade: só as instituições de crédito e as sociedades financeiras podem realizar, a título profissional, «operações de crédito, incluindo concessão de garantias e outros compromissos, locação financeira (leasing) e factoring» (cfr. arts. 8.º, n.º 2 e 4.º, n.º 1 al. b), mas também 3.º, 6.º e 7.º todos do RGICSF ^[23]Consultar o RGICSF no link: https://www.pgdlisboa.pt/leis/lei_mostra_articulado.php?nid=948&tabela=leis).

Entidades sujeitas à supervisão do Banco de Portugal: «Compete ao Banco de Portugal exercer a supervisão das instituições de crédito, sociedades financeiras e outras entidades que lhe estejam legalmente sujeitas…» (art. 17.º da Lei Orgânica do Banco de Portugal, aprovada pela Lei n.º 5/1998, de 31 de janeiro, com as alterações subsequentes ^[24]Consultar a Lei Orgânica do Banco de Portugal no link: https://www.bportugal.pt/sites/default/files/anexos/legislacoes/437657308_1.docx.pdf e também, nomeadamente, arts. 1.º, n.º 1 al. b), 76.º, 93.º, 116.º e 130.º do RGICSF).

A-II) Entidades emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação em mercado regulamentado:

Estas entidades devem elaborar as suas demonstrações financeiras consolidadas em conformidade com as normas internacionais de contabilidade (arts. 3.º e 4.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho [com as alterações subsequentes], que aprovou, no respetivo anexo, o Sistema de Normalização Contabilística (SNC)).

B) Entidades que têm a possibilidade de adotar as NIC sendo que, se o fizerem, têm o dever de constituir provisões para perdas (de crédito esperadas):

São as entidades que não são emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação em mercado regulamentado nem são instituições de crédito ou sociedades financeiras mas:
a) cujas demostrações financeiras são objeto de certificação legal ou revisão legal (isto é, cujas demostrações financeiras sejam auditadas, pelo menos, por um ROC, SROC ou conselho fiscal) – todas as sociedades anónimas (S.A.) que não se enquadrem nas categorias anteriores (A-I e A-II) e algumas sociedades por quotas (SQ) e sociedades unipessoais por quotas (SUQ)); ou
b) que estejam incluídas no âmbito da consolidação de contas de entidades que devem ou que optaram por adotar as normas internacionais de contabilidade.

(arts 3.º e 4.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho [com as alterações subsequentes], que aprovou, no respetivo anexo, o Sistema de Normalização Contabilística (SNC)).

C) Entidades que estão impedidas de adotar as NIC e que, consequentemente, estão proibidas de constituir provisões para perdas (de crédito esperadas):

Estão impedidas de constituir provisões para perdas de crédito esperadas todas as entidades que não estão compreendidas nas categorias anteriores (A e B), ou seja, entidades que cumulativamente:
i) não sejam emitentes de valores mobiliários admitidos à negociação em mercado regulamentado;
ii) nem sejam instituições de crédito ou sociedades financeiras;
iii) nem cujas demostrações financeiras sejam objeto de certificação legal ou revisão legal (isto é, nem cujas demostrações financeiras sejam auditadas, pelo menos, por um ROC, SROC ou conselho fiscal);
iv) nem estejam incluídas no âmbito da consolidação de contas de entidades que devam ou que optaram por adotar as normas internacionais de contabilidade.

(arts. 3.º e 4.º, n.º 2 parte final do Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho [com as alterações subsequentes], que aprovou, no respetivo anexo, o Sistema de Normalização Contabilística (SNC)).

Correspondem à maioria das sociedades por quotas (SQ) e das sociedades unipessoais por quotas (SUQ).

5.4) Requisitos para o reconhecimento contabilístico de provisões para perdas de crédito (esperadas):

Uma provisão para perdas de crédito esperadas só deve ser reconhecida quando cumulativamente:

i) haja uma entidade que deva ou que, não estando para tal impedida, tenha optado por adotar as Normas Internacionais de Contabilidade (NIC), constantes do Regulamento (CE) n.º 1126/2008 da Comissão Europeia, de 3 de novembro de 2008 ^[25]Consultar o Regulamento (CE) n.º 1126/2008 no link: https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/?uri=CELEX:02008R1126-20230101.

ii) essa entidade seja titular de algum ou alguns dos seguintes ativos:
       a) compromissos de concessão de empréstimo,
       b) compromissos de contratos de garantia financeira,
       c) contas a receber de locações,
       d) ativos financeiros ou
       e) ativos resultantes de contratos.

iii) seja provável que venha a ter que ser reconhecida no futuro uma perda por imparidade em relação a algum ou alguns desses ativos (isto é, que seja provável que venha a ter que ser reconhecida nas contas da empresa uma perda igual à diferença entre a quantia escriturada de um [ou mais] desses ativos e a respetiva quantia recuperável).

Definição de perda por imparidade: «é o excedente da quantia escriturada de um ativo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relação à sua quantia recuperável» (parágrafo 4 da NCRF 12 ^[26]Consultar a NCRF 12 no link: https://www.cnc.min-financas.pt/pdf/snc/2016/normas%20com%20retifica%C3%A7%C3%A3o/NCRF_12.pdf.

Reconhecimento e mensuração de uma perda por imparidade: «se, e apenas se, a quantia recuperável de um ativo for menor do que a sua quantia escriturada, a quantia escriturada do ativo deve ser reduzida para a sua quantia recuperável. Esta redução é uma perda por imparidade» (parágrafo 27 da NCRF 12).

iv) possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da perda por imparidade.

5.5) Exemplos:

i) Em 2020, a Caixa Geral de Depósitos constituiu «provisões para garantias bancárias para responder a potenciais perdas provocadas pela covid-19 que, em conjunto com as imparidades de crédito, perfizeram mais de 300 milhões de euros ^[27]https://www.jornaldenegocios.pt/empresas/banca—financas/detalhe/lucros-da-cgd-caem-para-492-milhoes-em-2020-faz-provisoes-de-mais-de-300-milhoes.

ii) O Deutsche Bank revelou que, no primeiro trimestre de 2023, «as provisões para crédito malparado atingiram os 372 milhões, o que corresponde a uma subida de 27% em termos homólogos.» ^[28]https://www.dinheirovivo.pt/empresas/lucro-do-deutsche-bank-cresce-9-para-1158-milhoes-de-euros-no-1-trimestre-16251962.html.

5.6) Nota bibliográfica:

Sobre as provisões para perdas de crédito esperadas ver ainda:
i) Banco de Portugal, Carta Circular com o entendimento do Banco de Portugal quanto aos critérios de referência para mensuração de perdas de crédito esperadas, 2018 ^[29]Suscetível de consulta no link: https://www.bportugal.pt/sites/default/files/anexos/documentos-relacionados/proposta_de_carta-circular_ifrs_9.pdf;
ii) European Banking Authority (EBA), Orientações relativas a práticas das instituições de crédito em matéria de gestão do risco de crédito e contabilização das perdas de crédito esperadas, 20/09/2017 ^[30]Suscetível de consulta no link: https://www.eba.europa.eu/sites/default/documents/files/documents/10180/1965596/1b341343…;
iii) Banco Central Europeu – Supervisão Bancária, Orientações sobre créditos não produtivos dirigidas a instituições de crédito, 2017 ^[31]Suscetível de consulta no link: https://www.bankingsupervision.europa.eu/ecb/pub/pdf/guidance_on_npl.pt.pdf.